Оценка имущества произведенного организацией осуществляется по. Оценка имущества, капитала и обязательств организации. Классификация имущества по источникам образования и целевому назначению

Российский бухгалтер, N 4, 2015 год
Ольга Берг,
эксперт журнала

Оценка - способ выявления стоимостного содержания экономических явлений. Имущество, обязательства и иные факты хозяйственной деятельности для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежат оценке в денежном выражении.

Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется в валюте Российской Федерации. В соответствии со статьей 27 Федерального закона от 10 июля 2002 года N 86-ФЗ "О центральном банке Российской Федерации (Банке России)" официальной денежной единицей (валютой) Российской Федерации является рубль. Введение на территории Российской Федерации других денежных единиц и выпуск денежных суррогатов запрещены.

Бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям в иностранной валюте ведется в рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату совершения операции.

Имущество и обязательства хозяйствующего субъекта существуют обособленно от имущества и обязательств собственников данной организации.

Оценка объектов бухгалтерского учета зависит от их видов и цели, с которой производится оценка:

- при постановке объекта на бухгалтерский учет;

- для отражения в бухгалтерской отчетности;

- для налоговых расчетов;

- для статистической отчетности; для прочих целей.

Имущество при принятии к бухгалтерскому учету оценивается по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость зависит от способов их приобретения:

- за плату по договорам купли продажи;

- в счет вклада в уставный (складочный) капитал другой организацией;

- получено безвозмездно;

- приобретены по договорам (мены), которые предусматривают исполнение обязательств неденежными средствами;

- изготовлено в самой организации.

Первоначальная стоимость имущества:

- приобретенного за плату, определяется как сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов,

- внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации,

- полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из его рыночной стоимости на дату оприходования,

- приобретенных в обмен на другое имущество (кроме денежных средств), определяется исходя из стоимости обмениваемого имущества, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичного имущества,

- произведенного в самой организации, определяется исходя из стоимости его изготовления.

Товары, приобретенные для розничной торговли, могут оцениваться как по ценам приобретения, так и по продажным ценам.

В дальнейшем имущество не переоценивается. Изменение его фактической (первоначальной) стоимости допускается в случаях, предусмотренных законодательством, например:

1) Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов или проведения работ капитального характера, а также в случае их переоценки. Переоценка группы однородных объектов основных средств (п.15 ПБУ 6/01) может проводиться по решению по организации не чаще 1 раза в год в конце отчетного периода. В последующих отчетных периодах они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость ОС, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

2) Изменение первоначальной стоимости нематериального актива допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов (п.16 ПБУ 14/2007). Переоцениваются группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка. Переоценка может проводиться не чаще 1 раза в год (на конец отчетного года) (п.17 ПБУ 14/2007).

3) Переоценка товаров может проводиться по разным причинам: в связи с изменением спроса на товары, сезонной распродажей, приближением окончания срока реализации, потерей первоначальных качеств и т.п.

4) Финансовые вложения, по которым может быть определена текущая рыночная стоимость, необходимо переоценивать по текущей рыночной стоимости ежемесячно или ежеквартально (п.20 ПБУ 19/02).

В связи с тем что существуют различные варианты оценки имущества и обязательств, при оценке конкретного вида имущества или обязательств необходимо учитывать требования стандартов по бухгалтерскому учету (ПБУ), в частности: по учету основных средств - ПБУ 6/01 , по учету НМА - 14/2007, по учету материально-производственных запасов - ПБУ 5/01 , по учету финансовых вложений - ПБУ 19/02 , по учету имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, - ПБУ 3/2006 .

Правила оценки основных средств

Основные средства могут быть оценены по первоначальной, текущей (восстановительной), остаточной или рыночной стоимости.

В первоначальную стоимость основных средств включаются все затраты, связанные с его приобретением (сооружением, изготовлением, доставкой) и доведением до состояния, в котором оно пригодно для использования за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.

Под текущей (восстановительной) стоимостью объектов основных средств понимается сумма денежных средств, которая должна быть уплачена организацией на дату проведения переоценки.

Остаточная стоимость представляет собой разницу между начальной (или восстановительной) стоимостью и суммой начисленной амортизации.

Рыночная стоимость - эта наиболее вероятная цена, по которой объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величину цены сделки не оказывают влияния никакие чрезвычайные обстоятельства.

бирж, таможенные пошлины, расходы на транспортировку, хранение, доставку, осуществляемые силами сторонних организаций (счет 16 «Отклонения в стоимости материалов». В текущем учете заготовление материалов оценивается потвердым, заранее установленным ценам, называемым учетными. К ним относятся: оптовые, договорные и прейскурантные цены, атакже плановая себестоимость приобретенных (заготовленных) материалов, которая включает в себя договорные или прейскурантные цены и плановый (расчетный) размер транспортно-заготовительных расходов (ТЗР).
Отпуск материалов в производство отражается в зависимости от выбранной учетной политики методами ФИФО, JlМФО или средневзвешенной себестоимости.
Затраты в незавершенном производстве (издержки обращения). К незавершенному производству относится продукция и работы, не прошедшие всех стадий, предусмотренных технологическим процессом; изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки; полуфабрикаты, оставленные для дальнейшей переработки на предприятии. Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе (строка 213) и учете (счет 20 «Основное производство», счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства», счет 23 «Вспомогательные производства», счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», счет 44 «Расходы на продажу», счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам») пофактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости либо по прямым статьям затрат или по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в бухгалтерском учете и в балансе по фактическим производственным затратам.
Готовая продукция и товары для перепродажи в бухгалтерском учете (счет 41 «Товары», счет 43 Готовая продукция») и в балансе (строка 214) показываются пофактической производственной себестоимости. Согласно принятой учетной политике всю продукцию в бухгалтерском балансе можно отражать: по нормативной или плановой себестоимости (при использовании счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»); сокращенной фактической себестоимости (если общехозяйственные расходы списываются бухгалтерской записью Дт 90 Кт 26); неполной нормативной или плановой себестоимости (если используется счет 40 и производится списание расходов бухгалтерской записью Дт 90 Кт 26).
Товары отгруженные отражаются в бухгалтерском учете (счет 45 «Товары отгруженные») и в балансе (строка 215) по фактической или нормативной (плановой) себестоимости отгруженной продукции.
Расходы будущих периодов - это затраты, произведенные предприятием в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам. Эти затраты отражаются в бухгалтерском учете (счет 97 «Расходы будущих периодов») и в балансе (строка 216) по фактической себестоимости понесенных затрат и подлежат списанию в порядке установленном предприятием в течение периода, к которому они относятся.
Налог на добавленную стоимость в бухгалтерском учете (счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям») и в балансе (строка 220) отражается уплаченной суммой налога по приобретенным материальным ценностям.
Дебиторская задолженность показывается в бухгалтерском учете (счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») и в балансе (строки 230, 240) в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей, в том числе указываются платежи, ожидаемые в течение 12 месяцев, и платежи, срок погашения которых - более года после отчетной даты. Если долги покупателей признаются сомнительными, необходимо образовать резерв по сомнительным долгам (счет 63 «Резервы по сомнительным долгам») за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
Краткосрочные финансовые вложения отражают стоимость финансовых вложений организации со сроком использования не более одного года в ценные бумаги других организаций, процентные облигации государственных и местных займов, а также займы, предоставленные другим организациям.
В бухгалтерском учете и в балансе (строка 250) краткосрочные финансовые вложения (счет 58 «Финансовые вложения») отражаются по фактическим затратам на приобретение ценных бумаг. В случае расхождения затрат на приобретение ценных бумаг с их рыночной стоимостью необходимо образовать резерв под обесценение ценных бумаг (счет 59).
По строке 250 бухгалтерского баланса также отражается информация о наличии собственных акций, выкупленных AOy акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования, всумме фактических затрат на их приобретение (счет 81 «Собственные акции (доли)).
Денежные средства показывают остатки денежных средств организации в российской и иностранной валюте в кассе (счет 50), на расчетном счете (счет 51) и валютном счете (счет 52).
Уставный капитал - источник формирования средств организации, необходимый для выполнения уставных обязательств. В бухгалтерском учете (счет 80 «Уставный капитал») и отчетности (строка 410) показывается величина уставного капитала, зарегистрированная вучредительныхдокументах как совокупность вкладов учредителей организации. Отдельной строкой в балансе (строка 244) и в бухгалтерском учете (счет 75 «Расчеты с учредителями») показывается фактическая задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал.
Добавочный капитал представляет собой сумму прироста имущества (дооценка, получение эмиссионного дохода). Эмиссионный доход - это средства, полученные AO-эмитентом от продажи своих акций сверх их номинальной стоимости. В бухгалтерском учете (счет 83 «Добавочный капитал») и в бухгалтерском балансе (строка 420) отражается в сумме фактически сформированного добавочного капитала.
Резервный капитал - в бухгалтерском учете (счет 82 «Резервный капитал») и в бухгалтерском балансе (строка 430) показывает общую сумму резервов, образованных за счет прибыли после налогообложения.
Нераспределенная прибыль (непокрытыйубыток) (счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», счет 99 «Прибыли и убытки», в балансе строка 470) отражает сумму остатка нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) прошлых отчетных лет и отчетного периода
Долгосрочные пассивы в бухгалтерском учете (счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам») и балансе (строка 510) показывает непогашенные суммы кредитов и займов со сроком погашения втечение 12 месяцев после отчетной даты.
Кредиты и займы в бухгалтерском учете (счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам») и балансе (строка 610) показывают непогашенные суммы кредитов и займов, подлежащие погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты.
Поставщики и подрядчики - в бухгалтерском учете (счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») и в бухгалтерском балансе (строка 621) отражают сумму фактической задолженности перед поставщиками.
Задолженность перед персоналом по оплате труда (счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», в балансе строка 624) показывает фактически начисленную, но невыплаченную заработную плату.
Задолженность перед государственными внебюджетными фондами (счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», в балансе строка 625) отражает сумму фактических отчислений в органы социального страхования и обеспечения.
Задолженность перед бюджетом (счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», в балансе строка 626) отражает фактически начисленные, но не погашенные суммы налогов и сборов.
Доходы будущих периодов (счет 98 «Доходы будущих периодов», в балансе строка 640) отражают доходы, фактически полученные в отчетном году, но относящиеся к будущим отчетным периодам (арендная плата, плата за коммунальные услуги и т.п.).
Резервы предстоящих расходов и платежей (счет 96 «Резервы предстоящих расходов», в балансе строка 650) показывают остатки средств, зарезервированных организацией в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия», Федеральным законом о бухгалтерском учете, которые переходят на следующий год.
К оценке как к одному из элементов метода бухгалтерского учета предъявляются два основных требования. Оценка всех объектов бухгалтерского учета должна быть реальной и единой.
Под реальной оценкой понимается объективное соответствие денежного выражения объектов учета их фактической величине.
Реальность и правильность оценки объектов учета - необходимое условие построения всей системы бухгалтерского учета.
Реальность оценки требует точного исчисления (калькулиоова- ния) фактической себестоимости всех объектов учета.
Под единой оценкой понимается ее единообразие и неизменность. Одни и те же объекты учета оцениваются одинаково на всех предприятиях в течение всего срока пребывания их на одной стадии кругооборота. Такое единообразие оценки достигается установлением обязательных положений, инструкций, правил учета и калькулирования.
Правила и порядок оценки объектов учета регламентируются Положением о бухгалтерском учете и отчетности. Общим для них является оценка объектов по их фактической стоимости.
Фактическая стоимость имущества и затрат исчисляется с помощью метода бухгалтерского учета - калькуляции.

Оценка является способом стоимостного измерения имущества и обязательств. Она позволяет отразить все хозяйственные операции в бухгалтерском учете в денежном выражении. Отсюда результат хозяйственной деятельности организации приобретает в учете стоимостную форму. Такой подход позволяет оценить в одинаковых единицах измерения себестоимость самых различных продуктов. Однако и здесь требуются общие, обязательные для всех организаций правила.

Правила оценки имущества организации регламентируются международными стандартами оценки, национальным законодательством, нормативными и бухгалтерскими требованиями.

В России правила оценки активов и обязательств регламентируются Законом о бухгалтерском учете, положениями и инструкциями Минфина России. В основу этих правил положен принцип оценки в денежном выражении суммы фактически произведенных расходов. Если имущество приобретено за плату, то фактически произведенные расходы – его цена и все расходы, связанные с покупкой.

Имущество, полученное безвозмездно, оценивается по рыночной стоимости, а произведенное (изготовленное) в самой организации – по стоимости его изготовления.

Эта исходная (историческая) стоимость основных средств, нематериальных активов составляет их первоначальную стоимость. Накопленная амортизация (амортизационная стоимость) отражается в учете отдельно. В балансе основные средства и нематериальные активы показывают по остаточной стоимости (первоначальная за вычетом износа).

Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов.

Применение других видов оценки допускается в случаях, предусмотренных законодательством РФ. Так, организации периодически (не чаще одного раза в год) могут производить индексацию (переоценку стоимости основных средств), в результате которой основные средства отражаются в балансе по новой, восстановительной стоимости.

Правила оценки имущества и обязательств проиллюстрированы рис. 10.1.

Сырье и материалы оцениваются по фактической себестоимости, готовая продукция – по фактической или нормативной (плановой) себестоимости, товары в организациях торговли, снабжения и сбыта – но розничным (продажным) или покупным ценам.

Рис. 10.1. Правила оценки активов и обязательств

Выбор процедур, позволяющих получить то или иное значение оценки объектов учета, зависит от целей, которые преследует организация. Исходя из этого в организациях по-разному воспринимаются оцениваемые объекты, а потому возникает множественность оценок, используемых в бухгалтерском учете. Однако при всем многообразии используемых оценок в теории и практике бухгалтерского учета прежде всего оценку следует рассмотреть в информационном аспекте. В этой связи оценки могут быть охарактеризованы как экономические, страховые (актуарные), юридические, административные, статистические, информационные.

Экономические оценки призваны решать задачи конкретного наблюдения объектов. При этом для каждого наблюдаемого объекта они рассчитываются заново и потому носят калькуляционный характер. Такие оценки, как правило, используются для определения стоимости имущества при его продаже или приобретении. Разновидностью этих оценок признаются финансовые оценки, предназначенные для определения доходности организаций и отдельных видов имущества, прежде всего в налоговых (фискальных) целях, что обусловливает их директивную заданность, имеющую цель - установить единообразный масштаб, который давал бы возможность уравнительно распределять налог. Однако следует подчеркнуть, что «уравнительно распределять налог» и объективно оценить доходность очень сложно. В связи с этим возникает разнообразие финансовых оценок, в частности налоговые, инвестиционные и кредитные оценки.

Налоговые оценки связаны с тем, что каждый новый вид налогов или сборов предполагает, как правило, специальные методики оценки имущества для целей налогообложения.

Инвестиционные оценки могут использоваться в прогнозных исследованиях при расчетах эффективности будущих капитальных вложений. В этих случаях обычно применяют показательдисконтирования капитала , который исчисляется как разность ожидаемого в будущем дохода и процента на капитал. При этом делаются оценки как собственных, так и привлеченных (заемных) средств, вычисляется средневзвешенная стоимость капитала.

Кредитные оценки предназначены для измерения стоимости имущественного обеспечения кредитов. Кредитные оценки рассчитываются индивидуально для каждого вида имущества и представляют собой его настоящие или будущие оценки. Методы этих оценок могут определяться кредитным договором.

Страховые (актуарные) оценки всегда являются экспертными. Они рассчитываются индивидуально для каждого страхуемого объекта и окончательно устанавливаются после проверки страхующей организацией данных, представленных страхователем.

Юридические оценки отличаются большим разнообразием, но при этом все разнообразие оценок ограничено двумя их группами: оценки, вытекающие из договоров, и оценки, обусловленные деликтами (правонарушениями).

Оценки, вытекающие из договоров , определяются видами договоров. Так, договоры купли-продажи или поставки предполагаютреализационную оценку имущества настоящего или будущего времени. Договоры мены и дарения основываются насубъективных оценках. Договоры аренды предусматривают, как правило,подоходные оценки. В договорах комиссии и поручениях применяются какреализационные, так иэкспертные оценки. Договорные оценки устанавливаются индивидуатьно для каждой сделки.

Оценки, обусловленные деликтами {правонарушениями) , зависят от способа возмещения ущерба. Они могут включать как расчет действительного ущерба, так и определение упущенной выгоды. При этом подсчет действительного ущерба основывается на использовании исторических оценок, а в случае их отсутствия - калькуляционных оценок стоимости приобретения прошедшего времени. При определении упущенной выгоды используются экспертные опенки будущего времени.

Административные оценки - это множество так называемых учетных опенок, которые вводит согласно принципу самостоятельности (целостности) организация. Среди этих оценок и выделяется оценка promemoria (например, одна организация может принять оценку в I руб., а другая - в 1000 руб. и т.д.).

Статистические оценки предполагают выделение того общего, что присуще всей учитываемой совокупности организаций, или региона, или всего хозяйства страны, что является непременным условием оценки в макроуровне.

Информационные оценки. Здесь следует отметить, что любой факт хозяйственной жизни, получая оценку, имеет определенную информационную ценность. Чем больше вмененная оценка отклоняется от ожидаемой величины, тем выше информативность оценки. Однако это вовсе не означает, что в организации к таким оценкам должны прибегать искусственно.

Дня отражения в бухгалтерском учете активов организации положениями по бухгалтерскому учету и международными стандартами предложены следующие методы оценки: фактическая стоимость приобретения, восстановительная стоимость, возможная оценка продажи, дисконтированная стоимость и др.

Фактическая стоимость приобретения включает затраты на приобретение активов. При постановке активов на учет эту стоимость называют ещепервоначальной стоимостью илиисторической стоимостью. Именно фактическая стоимость приобретения заносится в «историю» учитываемого объекта и следует за ним зачастую на протяжении всего цикла его использования или потребления.

Со временем в ряде случаев происходят изменения в объеме затрат на воспроизводство созданного в прошлом объекта имущества либо создаются объекты имущества, аналогичные действующим, но имеющие технические усовершенствования (с учетом новых технологий изготовления), что приводит к несоответствию реальности стоимости действующих объектов. С целью устранения такого несоответствия в оценке объектов вводится оценка повосстановительной стоимости , характеризующаяся суммой затрат на воспроизводство существующих объектов имущества в данный момент. В этой связи первоначальная стоимость объекта трансформируется в восстановительную стоимость. Процесс трансформации одной оценки в другую называетсяпереоценкой.

Возможная оценка продажи - это предполагаемая стоимость продажи имеющегося объекта имущества исходя из нормальной конъюнктуры рынка в данный момент.

Дисконтированная стоимость определяется как величина, рассчитываемая исходя из суммы экономических выгод, которые предполагается получить от объекта бухгалтерского наблюдения в будущем в нормальных условиях функционирования экономического субъекта (организации).

Многообразие вариантов оценок, когда каждый объект бухгалтерскою наблюдения может получить практически бесконечное число оценок, приводит к необходимости установления общих требований к оценке объектов учета во всех организациях в соответствии с основополагающими принципами ведения бухгалтерского учета.

В целях обеспечения идентичности оценки имущества и обязательств в организациях к оценке предъявляют требования реальности и единства.

Реальность оценки предусматривает отражение действительной величины затрат в стоимости объекта учета. Соблюдение этого требования обеспечивается тем, что основой оценки имущества и обязательств является фактическая себестоимость приобретения или производства (изготовления).

Единство оценки состоит в том, что во всех организациях независимо от организационно-правовых форм одинаковые объекты учета имеют единообразную оценку, что обеспечивает сопоставимость одноименных показателей организаций.

Общие правила оценки имущества и обязательств установлены ст. 11 Федерального закона «О бухгалтерском учете», а более подробно излагаются в положениях (стандартах) по бухгалтерскому учету отдельных объектов.

Калькуляция – исчисление себестоимости единицы отдельных видов продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Калькуляция является заключительным этапом учета затрат на производство и выхода продукции, в процессе которого группируются затраты и исчисляется себестоимость продукции с помощью определенных методов.

Калькуляции себестоимости позволяют принимать более оптимальные управленческие решения, сравнивать фактические затраты с плановыми, выявлять резервы и пути дальнейшего снижения материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Калькуляция начинается с использования данных о производственных затратах и количестве полученной продукции и заканчивается исчислением фактической себестоимости продукции.

Различают плановую , проектную , нормативную , ожидаемую и фактическую калькуляции.

Плановые (сметные) калькуляции определяют среднюю себестоимость продукции или выполненных работ за отчетный период (год, квартал или иной период). Они составляются исходя из прогрессивных норм расхода сырья, материалов, затрат труда, использования оборудования и норм расходов по организации обслуживания производства. Эти нормы являются средними для планируемого периода.

Нормативная калькуляция применяется при нормативном методе планирования и учета затрат и основывается на действующих (текущих) нормах.

Провизорная (ожидаемая) калькуляция составляется на 1 октября текущего отчетного года по фактическим данным учета за истекшие 9 месяцев и предполагаемым данным по затратам и выходу продукции за оставшийся период до конца отчетного года. Данные ожидаемой калькуляции используются для предварительного определения результатов работы организации, а также для разработки мероприятий по снижению себестоимости продукции и увеличению рентабельности производства на оставшееся до конца года время.

Фактическая (отчетная) калькуляция составляется на основе бухгалтерских данных о фактических затратах на производство продукции и отражает фактическую себестоимость произведенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг) за отчетный период. Фактическая себестоимость служит основой для экономического анализа, прогнозирования, планирования и принятия решений на краткосрочную и долгосрочную перспективу по изготовлению, совершенствованию или замене данного вида продукции (работ, услуг). Также калькуляции подразделяются в зависимости от места совершения расходов и величины включаемых затрат в себестоимость продукции. Выделяют хозрасчетные , производственные и полные калькуляции.

Хозрасчетная себестоимость состоит из стоимости товарно-материальных ценностей по планово-учетным ценам, фактических затрат на оплату труда, стоимости услуг вспомогательных производств по планово-учетным ценам и суммы общехозяйственных расходов по смете, фактических общебригадных (общецеховых, общефермерских) расходов.

Производственная себестоимость состоит из хозрасчетной себестоимости и суммы отклонений фактической стоимости материалов от планово-учетных цен, отклонений фактических общехозяйственных расходов от сметы.

Коммерческая себестоимость (полная) – это производственная себестоимость и расходы, связанные с реализацией продукции.

Под методом калькулирования себестоимости продукции понимается способ отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции, а также отнесение издержек на единицу продукции. Различают следующие методы калькулирования:

1). нормативный;

2). попередельный;

3). позаказный.

Нормативный метод учета затрат характеризуется тем, что на предприятии по каждому изделию на основе действующих норм составляется предварительная калькуляция нормативной себестоимости изделий. Учет организуется в разрезе текущих издержек производства по нормам, их изменениям и отклонениям от норм. Если бы в течение месяца все издержки производства на предприятии соответствовали сметам, то фактическая себестоимость изделия была бы равна нормативной.

Попроцессный метод учета затрат применяется на предприятиях, выпускающих продукцию ограниченной номенклатуры, где отсутствует незавершенное производство. Объектами учета издержек производства являются отдельные процессы в изготовлении продукции как составные части процесса производства.

Попередельный метод учета затрат характерен для массовых производств, в которых исходное сырье или материалы последовательно превращаются в готовую продукцию. Производственные процессы образуют переделы. Каждый из этих переделов завершается выпуском промежуточных полупродуктов-полуфабрикатов, которые могут в таком виде продаваться на сторону.

Исходя из особенностей технологии в переработке сырья и материалов применяют полуфабрикатный и бесполуфабрикатный варианты попередельного метода калькуляции.

Полуфабрикатный вариант попередельного метода калькулирования себестоимости продукции применяется, когда каждый передел, за исключением последнего, представляет собой законченную стадию обработки сырья, в результате которой получаются полуфабрикаты собственного производства, готовые для дальнейшего использования в производстве либо для реализации. Калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждого передела, что позволяет выявлять себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и тем самым обеспечивать контроль за себестоимостью продукции.

Бесполуфабрикатный вариант попередельного метода – учет затрат по переделам, себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют себестоимость уже готового продукта.

Комбинированный способ калькуляции себестоимости продукции предусматривает использование нескольких методов. Правильное применение того или иного метода учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции позволит управленческому персоналу своевременно получить объективную информацию о себестоимости продукции (работ, услуг).

Позаказный метод учета затрат на производство применяется на предприятиях, где продукция изготавливается по заказам отдельных потребителей. Позаказный метод позволяет вести учет затрат по заказам независимо от продолжительности его выполнения, а в пределах каждого заказа – по статьям калькуляции. Этот метод применяется в столярных, ремонтных, швейных мастерских. Себестоимость каждого заказа определяется суммой всех затрат производства со дня открытия заказа до дня его выполнения.

Оценка имущества и обязательств производится организацией для их отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в де-нежном выражении.

Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования фактически произведенных затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов;

имущества, полученного безвозмездно, - по рыночной стоимости на дату оприходования или экспертным путем с привлечением профессионального оценщика;

имущества, произведенного в самой организации, - складывается из всех фактических затрат (стоимости материалов, энергоносителей, зарплаты с отчислениями, стоимости услуг сторонних организаций и т.д.);

имущества, полученного в счет вклада в уставный капитал, производится по договоренности сторон исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ. В случае если уставный капитал составляет более двухсот установленных законом минимальных размеров месячной оплаты труда, то необходима денежная оценка независимым оценщиком;

имущества, полученного по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оп-лату) неденежными средствами, производится исходя из стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценнос-тей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливает-ся исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость имущества, полу-ченного организацией по договорам, предусматривающим исполнение обя-зательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из сто-имости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретается анало-гичное имущество.

Начисление амортизации основных средств и нематериальных акти-вов производится независимо от результатов хозяйственной деятельно-сти организации в отчетном периоде.

Применение других методов оценки, в том числе путем резервиро-вания, допускается в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации и нормативными актами органов, осуществ-ляющих регулирование бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям в иностранной валюте ведется в рублях на основании пересчета ино-странной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату совершения операции.

Баланс отражает состояние хозяйства в денежной оценке, в России - в рублях.

Имущество и обязательства отражаются в балансе в следующей оценке:

• * основные средства - по первоначальной стоимости, т. е. по фак-тическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления, за минусом износа;
• * нематериальные активы -- по первоначальной стоимости, т.е. по фактическим затратам на приобретение, включая расходы по их до-ведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, за минусом износа;
• * капитальные вложения -- по фактическим затратам для застройщи-ка (заказчика);
• * оборудование - по фактической себестоимости приобретения;
• * финансовые вложения (инвестиции в ценные бумаги, в уставные капиталы других предприятий, облигации, предоставленные займы и т.п.) - по фактическим затратам для инвестора;
• * материальные ценности (материалы, топливо, запасные части, тара и другие материальные ресурсы) - по фактической их себестоимости;
• * незавершенное производство -- по фактической производственной себестоимости (в массовом и серийном производстве -- по норма-тивной (плановой) себестоимости, или по прямым расходам, или по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов);
• * издержки обращения - в сумме издержек, приходящихся на остаток нереализованных товаров на предприятиях торговли и общественного питания;
• * расходы будущих периодов - в сумме фактически произведенных в отчетном периоде, но относящихся к следующим отчетным периодам;
• * готовая продукция - по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;
• * товары - по покупной стоимости;
• * товары отгруженные, сданные работы и оказанные услуги - по полной фактической или нормативной (плановой) себестоимости;
• * дебиторская задолженность - в сумме, признанной дебиторами;
• * остатки средств по валютным счетам, другие денежные средства (включая денежные документы), ценные бумаги, дебиторская и кре-диторская задолженность в иностранных валютах - в рублях, оп-ределяемых путем пересчета иностранных валют по курсу Централь-ного банка РФ, действующему на последнее число отчетного пе-риода;
• * уставный капитал - в размере, определенном учредительными до-кументами;
• * резервный капитал - в сумме неиспользованных средств этого капитала;
• * резервы по сомнительным долгам - в сумме созданных в конце отчетного года резервов на покрытие дебиторской задолженности предприятия;
• * резервы на покрытие предстоящих расходов и платежей - в сумме неиспользованных резервов;
• * доходы будущих периодов - в сумме, полученной в отчетном пе-риоде, но относящейся к следующим отчетным периодам;
• * прибыль - в сумме, фактически полученной в отчетном периоде прибыли. Авансовое и фактическое использование прибыли в от-четном периоде или фактически полученный убыток отражаются в активе баланса отдельными статьями. В годовой отчетности в ва-люту баланса включается лишь непокрытый убыток или нераспре-деленная прибыль отчетного года;
• * кредиторская задолженность - в суммах фактических долгов кре-диторам.

1. Положение комментируемой статьи устанавливает требование об обязательности денежной оценки имущества и обязательств организацией . Под оценкой понимается определение стоимости имущественных ценностей . Цель такой оценки - их отражение в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в денежном выражении.
Кроме того, в комментируемом пункте определяются методы оценки имущества.
Оценка имущества организации может осуществляться следующим образом:
имущество, приобретенное организацией за плату, оценивается путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку;
имущество, полученное организацией безвозмездно, оценивается по рыночной стоимости на дату оприходования;
имущество, произведенное в самой организации, оценивается по стоимости его изготовления.
Согласно п. 8 при утверждении учетной политики организации утверждаются в том числе методы оценки отдельных видов имущества и обязательств. Указанный нормативный акт конкретизирует методы оценки имущества в денежном выражении для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности. В пункте 23 Положения по ведению бухгалтерского учета установлено, что в состав фактически произведенных затрат включаются, в частности, затраты на приобретение самого объекта имущества, уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным организациям, таможенные пошлины и иные платежи, затраты на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций.
Формирование текущей рыночной стоимости производится на основе цены, действующей на дату оприходования имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем.
Под стоимостью изготовления признаются фактически произведенные затраты, связанные с использованием в процессе изготовления , сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на изготовление объекта имущества.
Таким образом, комментируемое положение Закона предусматривает три способа оценки имущества, при этом указывая на возможность применения других способов (в том числе путем резервирования) в случаях, предусмотренных законодательством РФ.
Порядок оценки отдельных видов имущества регламентирован в отдельных нормативных актах.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации (в том числе об их оценке) изложены в ПБУ 6/01.
Правила формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ, установлены в ПБУ 14/2007.
Правила оценки финансовых вложений, а также порядок формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о финансовых вложениях организации закреплены в ПБУ 19/02.
ПБУ 5/01 закрепляет требования и правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах организации. Раздел 2 "Оценка материально-производственных запасов" ПБУ 5/01 предусматривает регламентацию порядка оценки и отражения в бухгалтерском учете материально-производственных запасов.
Кроме того, следует учитывать, что существует специфика оценки имущества в целях бухгалтерского учета в отношении организаций, осуществляющих отдельные профессиональные виды деятельности. Например, такие особенности оценки (переоценки) активов и обязательств предусмотрены в приложении к Положению о Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации.
В соответствии с требованиями комментируемой статьи ФЗ "О бухгалтерском учете" на начисление амортизации основных средств и нематериальных активов не влияют результаты хозяйственной деятельности организации в отчетном периоде.
Например, порядок амортизации объектов, относящихся к основным средствам, предусмотрен в ПБУ 6/01. Согласно п. 17 ПБУ 6/01 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации (если иное не установлено в ПБУ 6/01). Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:
линейный способ;
способ уменьшаемого остатка;
способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.
Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится (п. 24 ПБУ 6/01).
Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете (п. 25 ПБУ 6/01).
Действующим Постановлением Совета Министров СССР N 1072 от 22 октября 1990 г. "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР" определены единые нормы амортизационных отчислений, применимые организациями независимо от их ведомственной подчиненности и форм собственности.

2. Комментируемое положение в развитие основного требования ст. 8 ФЗ "О бухгалтерском учете" о ведении бухгалтерского учета в рублях предусматривает осуществление бухгалтерского учета по валютным счетам и операциям в иностранной валюте в рублях (см. комментарий к ст. 8).
Осуществление организациями валютных операций регулируется нормами валютного законодательства РФ.
Согласно п. 1 ст. 1 Федерального закона от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" понятие "иностранная валюта" включает:
а) денежные знаки в виде банкнот, казначейских билетов, монеты, находящиеся в обращении и являющиеся законным средством наличного платежа на территории соответствующего иностранного государства (группы иностранных государств), а также изымаемые либо изъятые из обращения, но подлежащие обмену указанные денежные знаки;
б) средства на банковских счетах и в банковских вкладах в денежных единицах иностранных государств и международных денежных или расчетных единицах.
Кроме того, комментируемая норма закрепляет правило, согласно которому бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям в иностранной валюте предполагает перерасчет иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату совершения операции.
В статье 53 ФЗ "О ЦБ РФ" закреплено право Банка России устанавливать и публиковать официальные курсы иностранных валют по отношению к рублю. Порядок осуществления указанных полномочий установлен в Положении об установлении и опубликовании Центральным банком Российской Федерации официальных курсов иностранных валют по отношению к рублю, утв. ЦБ РФ 18 апреля 2006 г. N 286-П.
Согласно указанному регламенту:

Банк России устанавливает официальные курсы иностранных валют по отношению к рублю ежедневно (по рабочим дням) или ежемесячно без обязательства Банка России покупать или продавать указанные валюты по установленному курсу;
официальные курсы валют по отношению к рублю публикуются в Вестнике Банка России и в представительстве Банка России в сети Интернет;
официальный курс доллара США по отношению к рублю рассчитывается и устанавливается Банком России на основе котировок межбанковского внутреннего валютного рынка по операциям "доллар США - рубль" в соответствии с методикой определения официальных курсов иностранных валют по отношению к рублю, утв. распоряжением Банка России;
официальные курсы других иностранных валют по отношению к рублю рассчитываются и устанавливаются Банком России на основе официального курса доллара США по отношению к рублю и котировок данных валют к доллару США на международных валютных рынках, на межбанковском внутреннем валютном рынке, а также официальных курсов доллара США к указанным валютам, устанавливаемых центральными (национальными) банками соответствующих государств;
официальные курсы иностранных валют по отношению к рублю устанавливаются приказом Банка России, который вступает в силу в указанный в нем срок, и действуют до вступления в силу следующего приказа Банка России об официальных курсах иностранных валют.
Особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе подлежащих оплате в рублях, организациями, являющимися юридическими лицами по законодательству РФ (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), установлены в ПБУ 3/2006. Кроме того, приложение к указанному Положению устанавливает перечень дат совершения отдельных операций в иностранной валюте.